个人理财

第五节 个人税收规划实务

　　一、利用纳税人身份认定的税收规划

个人所得税的纳税义务人，包括居民纳税义务人和非居民纳税义务人两种。居民纳税义务人就其来源于中国境内或境外的全部所得缴纳个人所得税；而非居民纳税义务人仅就其来源于中国境内的所得，向中国缴纳个人所得税。很明显，非居民纳税义务人将会承担较轻的税负。

居住在中国境内的外国人、海外侨胞和我国香港、澳门、台湾同胞，如果在一个纳税年度里，一次离境超过30日或多次离境累计超过90日的，将不视为全年在中国境内居住。牢牢把握这个尺度就会避免成为个人所得税的居民纳税义务人，而仅就其来源于中国境内的所得缴纳个人所得税，这简称“90天规则”。

例如，一位德国工程师受雇于德国总公司，从2005年8月起到中国境内的分公司帮助筹建某工程。2006年度内，曾离境60天回国向其总公司述职，又离境50天回国探亲。这两次离境时间相加超过90天。

因此，该德国工程师为非居民纳税义务人。他从德国总公司取得的84000元薪金，不是来源于中国境内的所得，不征收个人所得税。这就是说，该德国人避免了成为居民纳税义务人。如果没有利用此项税收规划，则该德国工程师应缴纳的个人所得税为12×[（84000/12-4000）×15%-125]=3900（元），这位工程师就合法地利用“非居民纳税义务人”，节约了个人所得税3900元。

二、选择不同的所得形式进行税收规划

我国现行个人所得税实行分类课征制度，将个人所得分为11项，分别纳税，这样，当同样一笔收入被归属于不同的所得时，其税收负担是不同的，从而为纳税人进行税收规划提供了可能性。工资、薪金所得与劳务报酬所得在这一方面表现得非常突出。

工资、薪金所得适用5%～45%的九级超额累进税率，劳务报酬所得适用的是20%、30%、40%的三级超额累进税率。显然，相同数额的工资、薪金所得与劳务报酬所得的税收负担是不相同的。这样，在一定条件下，将工资、薪金所得与劳务报酬所得分开、合并或转化，就可以达到节税的目的。

税收规划案例一王先生是某高校教师，月工资收入为3000元。6月份，王先生从某广告公司获得劳务报酬2000元。

王先生的纳税情况是：如果王先生将这两项所得合并为工资、薪金所得共同纳税，则王先生6月份应纳税额为（3000+2000-1600）×15%-125=385（元）。而如果分别纳税，则纳税情况：工资、薪金所得应纳税额=（3000-1600）×10%-25=115（元），劳务报酬所得应自内税额=（2000-800）×20%=240（元），这两项所得王先生共纳税额=115+240=355（元）。显然，对于王先生而言，将两项所得分开分别纳税更合算，较后者可节税40元。

税收规划案例二陈先生系一高级工程师，2006年4月获得某公司的工资类收入30000元。

如果陈先生所得按工资、薪金所得计算纳税，则陈先生应纳税额为：（30000-1600）×25%-1375=5725（元）；如果这份所得按劳务报酬所得计算纳税，则陈先生应纳税额为：30000×（1-20%）×30%-2000=5200（元）。因此，如果陈先生和该公司不存在稳定的雇佣与被雇佣关系，则他可以节税525元。

一般来说，在应纳税所得额较低时（20000元以下），工资、薪金所得适用税率比劳务报酬所得的适用税率要低，这时在可能的情况下将劳务报酬所得转化为工资、薪金所得，可以达到节税目的；而在应纳税所得额较高时（20000元以上），如可能将工资、薪金所得转化为劳务报酬所得，则可以达到减轻税收负担的目的。

三、利用附加减除费用的税收规划

在一般情况下，工资、薪金所得，以每月收入额减除1600元费用后为应纳税所得额。但部分人员在每月工资、薪金所得减除1600元费用的基础上，将再享受减除3200元的附加减除费用，主要范围包括：

1.在中国境内的外商投资企业和外国企业中工作并取得工资、薪金所得的外籍人员；2.应聘在中国境内的企业、事业单位、社会团体、国家机关中工作并取得工资、薪金所得的外籍专家；3.在中国境内有住所而在中国境外任职或者受雇取得工资、薪金所得的外籍人员；4.财政部确定的取得工资、薪金所得的其他人员；5.华侨和我国香港、澳门、台湾同胞，参照上述附加减除费用标准执行。

同时，税法考虑到远洋运输船员包括国内船员和外籍船员，而各地在对远洋运输船员工资、薪金所得征收个人所得税时，费用扣除标准掌握不一，因此对于远洋运输船员每月的工资、薪金收入在统一扣除1600元费用的基础上，准予再扣除税法规定的附加减除费用标准。

作为具备享受附加扣除费用待遇的个人，可以考虑有效地利用该政策，最大限度地使自己少缴税款，甚至不缴税款。

税收规划案例三某人月薪10000元，该纳税人不适用附加减除费用的规定，其应纳个人所得税如下：

应纳税所得额=10000-1600=8400（元）应纳税额=8400×20%-375=1305（元）若该纳税人为天津一外商投资企业中工作的外国专家（假定为非居民纳税人），其月薪仍为10000元，其应纳个人所得税税额的计算过程如下：

应纳税所得额=10000-（1600+3200）=5200（元）应纳税额=5200×20%-375=665（元）1305-665=640（元）后者比前者节税640元。

四、利用分次申报纳税的税收规划

由于我国个人所得税对工资、薪金所得适用九级超额累进税率，因此，如果工资、薪金所得较多则会适用较高的税率，这时如果采用分摊规划法，使得每月工资、薪金不超过起征点或者尽量控制在低税率档次，则可能获得更多的实际收益，带来节税效果。

税收规划案例四王先生月收入2000元（包括各类津贴和月奖金），年终公司准备发3000元年终奖金。

方案一：王先生在12月份一次性领取3000元奖金，那么，应纳个人所得税为：12月份应纳所得税额=（总收入-扣除费用）×15%-速算扣除数=（2000+3000-1600）×15%-125=285（元）第二年1月份应纳所得税额=（总收入-扣除费用）×5%-速算扣除数=（2000-1600）×5%-0=20（元）两月合计纳税=385+20=405（元）方案二：王先生将3000元奖金分别在12月份和次年1月各领一半，则王先生应纳个人所得税额为：12月份应纳所得税额=（2000+1500-1600）×10%-25=165（元）次年1月份与上年12月份应纳个人所得税额相同。

两月合计纳税=165+165=330（元）由此可见，分摊收入可以降低税率档次，为王先生多带来实际收益75元（405-330）。

个人所得税对纳税义务人取得的劳务报酬所得，稿酬所得，特许权使用费所得，利息、股息、红利所得，财产租赁所得，偶然所得和其他所得等七项所得，都是按次计算征税的。由于扣除费用依据每次应纳税所得额的大小，分别规定了定额和定率两种标准，从维护纳税义务人的合法利益的角度看，准确划分“次”就变得十分重要。

对于只有一次性收入的劳务报酬，以取得该项收入为一次。例如，接受客户委托从事装潢设计，完成后取得的收入为一次。属于同一事项连续取得劳务报酬的，以一个月内取得的收入为一次。同一作品再版取得的所得，应视为另一次稿酬所得计征个人所得税。同一作品先在报刊上连载，然后再出版，或先出版，再在报刊上连载的，应视为两次稿酬所得缴税，即连载作为一次，出版作为另一次。财产租赁所得，以一个月内取得的收入为一次。

税收规划案例五某人在一段时期内为某单位提供相同的劳务服务，该单位或一季、或半年、或一年，一次付给该人劳务报酬。这样取得的劳务报酬，虽然是一次取得，但不能按一次申报缴纳个人所得税。

假设该单位年底一次付给该人一年的咨询服务费6万元。如果该人按一次申报纳税的话，其应纳税所得额如下：应纳税所得额=60000-60000×20%=48000（元）其劳务报酬一次收入畸高，应按应纳税额加征五成，其应纳税额如下：应纳税额=48000×20%×（1+50%）=14400（元）如果该人以每个月的平均收入5000元分别申报纳税的话，其每月应纳税额和全年应纳税额如下：每月应纳税额=（5000-5000×20%）×20%=800（元）全年应纳税额=800×12=9600（元）14400-9600=4800（元）这样，该人按月纳税可避税4800元。

五、利用非货币支付方式进行税收规划

目前，我国的工资、薪金所得在征税时，按照固定的费用扣除标准做了相应的扣除，但没有考虑个人的实际支出水平。这样，在同样的税后收入条件下，生活必需费用支出多的人与支出少的人相比，就会觉得自己的工资相对较低。在科学技术日新月异，人才跨国跨地区流动加剧等情况下，有些支出如住房支出、交通费支出、培训支出、甚至旅游休闲支出都日益成为现代人必不可少的支出项目。既然这些支出是必需的，个人用税后工资支付又不能抵减个人所得税，如果由企业替员工个人支付，则企业可以把这些支出作为费用换减企业所得税应纳税所得额，个人在实际工资水平未下降的情况下，减少了应由个人负担的税款，这样可使双方都受益。

常用的非货币支付方式有以下几种：

（1）企业为员工提供住房

随着人才流动的加剧，人才跨地区、跨国界流动的趋势越来越明显。对于大多数跨地区流动的人才而言，到另一个城市工作，一般都不会在该城市有自己的住宅，首先要解决的便是住房问题。

如果由企业给予职工一定货币性的住房补贴，由员工自己来负担租房的相应费用，由于个人住房相应的支出不能在税前扣除，而货币性住房补贴则是要加入工资总额来计征个人所得税的，则扣除个人所得税及房屋租赁费用后的实际收入就降低了。

如果企业不把货币性住房补贴发放给职工，而是由企业统一购买或者租赁住房，然后提供给职工居住，则住房补贴这部分收入就不必缴纳个人所得税。在个人支出相同的情况下，减少了个人所得税的税金支出。

税收规划案例六李先生每月工资收入为2300元，其中800元为每月的房费支出，剩下的1500元是可用于其他消费和储蓄的收入。

方案一：李先生所在单位每月向其支付2300元，依据个人所得税法，则李先生个人应纳所得税为：（2300-1600）×10%-25=45（元）李先生实际收入为：2300-800-45=1455（元）方案二：企业为其提供住房，而每月仅付其工资收入1500元，则李先生工资收入无需缴纳个人所得税。

李先生实际收入为：1500-0=1500（元）可见，采用方案二，可为李先生增加收益45元（1500-1455）。

这样，对企业来说，没有增加额外的税收负担，而职工本人在消费水平不等的前提下，也规避了一部分额外的税收。

由此可见，由于个人所得税是就收入总额划分档次来课税的，对个人的支出只确定一个固定的扣除额，这样收入越高，支付的税金越多，因而企业将住房费直接支付给个人就会造成较大的个人税收负担。

企业提供住房与企业支付个人现金相比，会造成个人税收负担的收入水平的差异。一般来讲，企业发放工资中含有的住房补贴是按工资标准的一定比例发放的，而房屋是按市值计算租金的。因此，市值租金往往属于薪金收入中住房补贴所占的百分比。从这个角度来讲，如果企业提供住房，个人就可以降低个人所得税中工薪应负担的税收，从而获得更多的实惠。

（2）企业统一为职工提供旅游机会

随着人民生活水平的提高，旅游开支已经成为许多家庭必不可少的支出项目。个人支付的旅游支出同样不能抵减个人所得税。但是企业在制定年度员工福利计划时，可以给部分员工及其家属提供一次旅游机会，而把相应的费用从原打算支付给职工的货币工资及奖励中扣除。在员工维持同等消费水平的基础上，减少了个人所得税的税金支出。当然，企业支付的职工旅游费用不能在税前扣除，可以考虑从工会会费、公益金中支出。

（3）企业给职工提供培训机会

在现代社会，知识更新的速度越来越快，为了能获取与本行业相关的新知识，参加各种学习培训已经成为个人获取知识的重要途径。如果企业每年给予员工一定费用额度的培训机会，职工在考虑个人的报酬总额时，一般也会把这些考虑进去。这样职工也可以在一定程度上减少税收负担。

（4）企业提供员工福利设施

由企业向职工提供的各种福利设施，若不能将其转化为现金，则不会视为收入，不必计算个人所得，这样，企业可通过提高职工福利而大幅度加薪于职工。值得一提的是，虽然企业采取实物分配的方式，可以提高职工的福利水平，但是如果企业本身资金运转困难，那么提高职工的薪水就是不切实际的。

个人所得税的优惠政策

1.按照现行税法规定，个人所得税的减免税规定包括：

省级人民政府、国务院部委和中国人民解放军军以上单位，以及外国组织、国际组织颁发的科学、教育、技术、文化、卫生、体育、环境保护等方面奖金，免征个人所得税。

乡、镇以上（含乡、镇）人民政府或经县以上（含县）人民政府主管部门批准成立的有机构、有章程的见义勇为基金会或类似组织，奖励见义勇为者的奖金或者奖品，经主管税务机关批准，免征个人所得税。

财政部发行的债券和经国务院批准发行的金融债券的利息，免征个人所得税。

按照国务院规定发给的政府特殊津贴（指国家对为社会各项事业的发展做出突出贡献的人员颁发的一项特定津贴，并非泛指国务院批准发放的其他各项补贴、津贴）和国务院规定免税的补贴、津贴（目前仅限于中国科学院和工程院院士津贴、资深院士津贴），免征个人所得税。

福利费，即由于某些特定事件或原因而给职工或其家庭的正常生活造成一定困难，企业、事业单位、国家机关、社会团体从其根据国家有关规定提留的福利费或者工会经费中支付给职工的临时性生活困难补助，免征个人所得税。下列收入不属于免税的福利费范围，应当并入工资、薪金收入计征个人所得税：从超出国家规定的比例或基数计提的福利费、工会经费中支付给个人的各种补贴、补助；从福利费和工会经费中支付给单位职工的人人有份的补贴、津贴；单位为个人购买汽车、住房、电子计算机等不属于临时性生活困难补助性质的支出。

抚恤金、救济金（指民政部门支付给个人的生活困难补助），免征个人所得税。

保险公司支付的保险赔款，免征个人所得税。

军人的转业费、复员费，免征个人所得税。

按照国家统一规定发给干部、职工的安家费、退职费（指个人符合《国务院关于工人退休、退职的暂行办法》规定的退职条件并按该办法规定的标准领取的退职费）、退休费、离休工资、离休生活补助费，免征个人所得税。

我国政府参加的国际公约、签订的协议中规定免税的所得，免征个人所得税。企业和个人按照国家或地方政府规定的比例提取并向指定金融机构实际缴纳的住房公积金、医疗保险费、基本养老保险金，不计入个人当期的工资、薪金收入，免征个人所得税。超过国家或地方政府规定的比例缴付的住房公积金、医疗保险费、基本养老保险金，其超过规定的部分应当并入个人当期工资、薪金收入，计征个人所得税。个人领取原提存的住房公积金、医疗保险费、基本养老保险金时免征个人所得税。

经国务院规定财政部门批准免税的所得。根据国家赔偿法的规定，国家机关及其工作人员违法行使职权，侵犯公民的合法权益，造成损害的，对受害人依法取得的赔偿金不予征税。

2.下列不属于工资、薪金性质的补贴、津贴或者不属于纳税人本人工资、薪金所得项目的收入，不征税：

独生子女补贴；执行公务员工资制度未纳入基本工资总额的补贴、津贴差额和家庭成员的副食补贴；托儿补助费；差旅费津贴、误餐补助（指按财政部门规定，个人因公在城区、探区工作，不能在工作单位或返回就餐，确实需要在外就餐的，根据实际误餐顿数，按规定的标准发给的误餐费）；按照规定，个人转让上市公司股票取得的所得暂免征收个人所得税；个人购买体育彩票，凡一次中奖收入不超过1万元的暂免征收个人所得税，超过1万元的应按规定征收个人所得税。

3.按照规定，下列所得，暂免征收个人所得税：

个人举报、协查各种违法、犯罪行为而得到的奖金；个人办理代扣代缴税款手续，按规定取得的扣缴手续费；个人转让自用达5年以上、并且是唯一的家庭生活用房取得的所得；达到离休、退休年龄，但确因工作需要，适当延长离休退休年龄的高级专家（指享受国家发放的政府特殊津贴的专家、学者），其在延长离休退休期间的工资、薪金所得，视同退休工资、离休工资免征个人所得税。

4.下列项目经批准可以减征个人所得税，减征的幅度和期限由各省、自治区、直辖市人民政府决定：

残疾、孤寡人员和烈属的所得；因自然灾害造成重大损失的；其他经国务院财政部门批准减免的；稿酬所得可以按照应纳税额减征30%；对个人从基层供销社、农村信用社取得的利息或者股息、红利收入是否征收个人所得税，由省、自治区、直辖市税务局报请政府确定，报财政部、国家税务总局备案。

5.按照规定，对于从海外汇入的下列外汇收入免征个人所得税：

华侨从海外汇入我国境内赡养其家属的侨汇；继承国外遗产从海外汇入的外汇；取回解冻在美资金汇入的外汇。

6.按照现行税法规定，境外人员的下列所得免征个人所得税：

按照我国有关法律规定应当免税的各国驻华使馆、领事馆的外交代表、领事官员和其他人员的所得；在中国境内无住所，但是在一个纳税年度中在中国境内连续或者累计居住不超过90天的个人，其来源于中国境内的所得，由境外雇主支付并且不由该雇主在中国境内的机构、场所负担的部分，免予缴纳个人所得税。

7.按照现行税法规定，境外人员的下列所得，暂免征收个人所得税：

外籍个人以非现金形式或者实报实销形式取得的合理的住房补贴、伙食补贴、搬迁费、洗衣费，暂免征收个人所得税。对于住房补贴、伙食补贴、洗衣费，应由纳税人在首次取得上述补贴或上述补贴数额、支付方式发生变化的月份的次月进行工资、薪金所得税申报时，向主管税务机关提供上述补贴的有效凭证，由主管税务机关核准确认免税。对于搬迁费，应由纳税人提供有效凭证，由主管税务机关审核认定，就其合理的部分免税。

外籍个人按合理标准取得的境内、境外出差补贴，暂免征收个人所得税。对此类补贴，应由纳税人提供出差的交通费、住宿费凭证（复印件）或企业安排出差的有关计划。由主管税务机关确认免税。

外籍个人取得的探亲费、语言训练费、子女教育费等，经当地税务机关审核批准为合理的部分，暂免征收个人所得税。对探亲费，应由纳税人提供探亲的交通支出凭证（复印件），由主管税务机关审核，对其实际用于本人探亲，且每年探亲的次数和支付的标准合理的部分给予免税。对于语言训练费和子女教育费，应由纳税人提供在中国境内接受上述教育的支出凭证和期限证明材料，由主管税务机关审核，对其在中国境内接受语言培训以及子女在中国境内接受教育取得的语言培训费和子女教育费补贴，且在合理数额内的部分给予免税。

外籍个人从外商投资企业取得的股息、红利所得，暂免征收个人所得税。

符合国家规定的外籍专家的工资、薪金所得，暂免征收个人所得税。其具体是指：根据世界银行专项贷款协议由世界银行直接派往我国工作的外国专家的工资、薪金所得，暂免征收个人所得税。所谓“直接派往”，指世界银行与该专家签订提供技术服务协议或与该专家的雇主签订技术服务协议，并指定该专家为有关项目提供技术服务，由世界银行支付该外国专家的工资、薪金暂免征收个人所得税。联合国组织是指联合国的有关组织，包括联合国开发计划署、联合国人口活动基金、联合国儿童基金会、联合国技术合作部、联合国工业发展组织、联合国粮食组织、世界粮食计划署、世界卫生组织、世界气象组织、联合国教科文组织等。该外国专家在办理免税手续时，应当提供其与联合国组织签订的有关合同和其工资、薪金所得由联合国组织支付、负担的证明；为联合国援助项目来华工作的专家的工资、薪金所得，暂免征收个人所得税；援助国派往我国专为该国无偿援助项目工作的专家的工资、薪金所得，暂免征收个人所得税；根据两国政府签订的文化交流项目来华两年以内的文教专家，其工资、薪金所得由该国负担的，对其工资、薪金所得，暂免征收个人所得税；根据我国大专院校国际交流项目来华工作的专家，其工资、薪金所得由该国负担的，对其工资、薪金所得，暂免征收个人所得税；通过民间科研协定来华工作的专家，其工资、薪金所得由该国政府负担的，对其工资、薪金所得，暂免征收个人所得税。

按照规定，持有B股或海外股（包括H股）的外籍个人，从发行该B股或海外股的中国境内企业所取得的股息（红利）所得，暂免征收个人所得税。

本章小结

1.税收是国家为实现其职能，凭借其政治权力，依法参与单位和个人的财富分配，强制、无偿地取得财政收入的一种形式，具有强制性，固定性和无偿性。

2.个人所得税是对个人（自然人）取得的各项应税所得征收的一种税，它是个人税收规划的主要对象。

3.个人税收规划是个人或企业进行的旨在减轻个人税负的谋划与对策。税收规划的实质是节税，但其存在的前提是不仅不违反税法、会计准则等的规定，而且应符合立法意图。国家在制定税法及有关制度时，往往对节税行为有所预期，并希望通过节税行为引导全社会资源的有效配置和收入的合理分配。因此，税收规划是在税收法律许可的范围内，以税收政策为导向，通过财务活动的合理安排，为达到税后收益最大化的目标而采取的行为。

4.税收规划的基本特点之一是合法性，因此必须在法律法规允许的范围内进行，严格区分税收规划与偷税、欠税、抗税和骗税的区别。

5.税收规划必须遵循合法性、稳健性、便利性和节约性原则。

6.进行税收规划有以下六个基本步骤：熟知税法；确立节税目标，建立备选方案；建立数学模型，进行模拟决策；根据税后净回报，列示方案；选择最佳方案；付诸实践，收集反馈。

7.税收规划最重要的原理是节税原理。节税原理又可细分为：绝对节税原理、相对节税原理、直接节税原理、间接节税原理、横向节税原理、纵向节税原理、风险节税原理、组合节税原理和模糊节税原理等。

8.税收规划可以归纳为七种技术：利用免税的方法、利用减税的方法、利用税率差异的方法、利用扣除技术的方法、利用抵免的方法、利用缓税的方法和利用税收优惠政策的方法。

复习思考题

1.什么是个人所得税？其特点是什么？

2.个人所得税应如何计算？

3.为什么要进行税收规划？

4.税收规划的原则是什么？

5.如何理解税收规划与偷税、欠税、抗税和骗税的区别？

6.税收规划包括哪些步骤？

7.税收规划有哪些基本方法？

　　§§第十章 教育规划